Mit dem Leitentscheid 9C_455/2024 vom 28. März 2025 klärt das Bundesgericht, wann eine Forderung steuerlich "rechtzeitig" abgeschrieben werden darf und wie weit der Ermessensspielraum der Steuerpflichtigen bei der Beurteilung der Werthaltigkeit reicht. Der Entscheid ist für die Praxis brisant, weil er die Grenzen von Massgeblichkeits- und Periodizitätsprinzip im Steuerrecht schärft und zeigt, dass blosse Zweifel an der Einbringlichkeit einer Forderung noch nicht genügen, um eine spätere Abschreibung steuerlich zu versagen.
Wie jedes Jahr im Januar ist das Thema Jahresabschlüsse aktuell. Dazu gehört es, Darlehen auf ihre Werthaltigkeit zu prüfen und gegebenenfalls Abschreibungen vorzunehmen. Der eingangs genannte Leitentscheid stellt klar: Eine (steuerliche) Abschreibung ist erst erforderlich, wenn konkrete Anhaltspunkte für eine Uneinbringlichkeit bestehen.
Der Fall in Kürze
2010 gewährte die Darlehensgeberin (eine AG) der Darlehensnehmerin (ebenfalls eine AG) ein unbefristetes, zweckgebundenes Darlehen über CHF 700’000 mit einer sechsmonatigen Kündigungsfrist.
Per Ende 2011 kamen erste Zweifel auf, ob das Geschäftsmodell der Darlehensnehmerin wie geplant umgesetzt werden könne. Konkrete Anhaltspunkte für eine Uneinbringlichkeit bestanden jedoch noch nicht. Vorsichtshalber und unter Einhaltung der vertraglich vereinbarten Kündigungsfrist, kündigte die Darlehensgeberin das Darlehen am 29. Dezember 2011 per 30. Juni 2012.
Da nach Ablauf der Kündigungsfrist keine Rückzahlung erfolgte, leitete die Darlehensgeberin am 24. Oktober 2012 die Betreibung ein.
Am 27. Dezember 2012 veräusserte die Darlehensgeberin die Darlehensforderung für CHF 175’000 (25% des nominellen Darlehensbetrags) an einen Dritten. Den Diskont von CHF 525’000 bzw. 75% des nominellen Darlehensbetrags, schrieb die Darlehensgeberin im Geschäftsjahr 2012 ab.
Das Steueramt wollte den entsprechenden Abschreibungsaufwand steuerlich nicht zulassen. Es führte aus, dass die Abschreibung auf der Darlehensforderung bereits per 31. Dezember 2011 hätte vorgenommen werden müssen. Begründet wurde dies insbesondere mit einer angeblich bereits bekannten angespannten Finanzlage der Darlehensnehmerin (Unterbilanz 2010), dem vermeintlich hohen Risiko ihres Geschäftsmodells sowie mutmasslich tiefen Veräusserungswerten ihrer Aktiven im Liquidationsfall.
Die steuerrechtliche Kernfrage
Wer Darlehen vergibt, muss deren Werthaltigkeit jeweils am Bilanzstichtag prüfen. Unterbleiben eine rechtzeitige Wertberichtigung oder Abschreibung, liegt ein handelsrechtlicher Verstoss vor. Wird dieser vor Rechtskraft der Veranlagung entdeckt, nehmen die Steuerbehörden eine Bilanzberichtigung vor. Zudem gilt das Periodizitätsprinzip: Erträge und Aufwände sind der richtigen Periode zuzuweisen. Erfolgt eine Abschreibung im falschen Geschäftsjahr, wird sie steuerlich nicht anerkannt und aufgerechnet.
Gestützt auf den Grundsatz der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit (Art. 127 Abs. 2 BV) verfügt die Darlehensgeberin aber über einen gewissen Ermessensspielraum bei der Bewertung von Verlustrisiken – insbesondere bei Forderungen, die uneinbringlich zu werden drohen. Das nun ergangene Urteil schafft Klarheit darüber, ab wann und in welcher Periode eine Abschreibung steuerlich zulässig ist und schützt sorgfältig handelnde Steuerpflichtige vor einer schematischen "Frühabschreibungspflicht", die dem Periodizitätsprinzip zuwiderlaufen könnte.
Im vorliegenden Fall hat das Bundesgericht bestätigt, dass die Ende 2012 vorgenommene Abschreibung von CHF 525’000 sowohl handels- als auch steuerrechtlich korrekt war. Ende 2011 bestanden zwar erste Zweifel, konkrete Anhaltspunkte für die Uneinbringlichkeit fehlten jedoch. Zu diesem Zeitpunkt lag der Darlehensgeberin weder die Jahresrechnung 2011 der Darlehensnehmerin vor, noch war sie verpflichtet, laufend (Zwischen-)Abschlüsse einzufordern. Die Kündigung vom 29. Dezember 2011 zeugte von Umsicht, nicht von "erkannter Uneinbringlichkeit". Der Forderungsverkauf zu 25% am 27. Dezember 2012 bildete den objektiven Abschreibungsanlass. Die kurz darauf verbuchte Abschreibung des Darlehens war periodengerecht, sachlich begründet und nicht steuerlich motiviert – daher steuerlich anzuerkennen.
Leitplanken aus dem Bundesgerichtsentscheid für Darlehensgeber
Aus dem Bundesgerichtsentscheid lassen sich für die Beurteilung einer Abschreibung die folgenden Leitplanken herauslesen:
Klarer Abschreibungsanlass: Ein Darlehen ist (steuerlich) abzuschreiben, wenn konkrete Anhaltspunkte vorliegen, dass eine Rückzahlung nicht mehr in guten Treuen erwartet werden kann. Dazu zählen insbesondere der Forderungsverkauf, die Gewährung der provisorischen Nachlassstundung oder die Konkurseröffnung der Darlehensnehmerin, ein Eingeständnis der Uneinbringlichkeit seitens der Darlehensnehmerin oder vergleichbare Ereignisse.
Keine Pflicht zur Frühabschreibung: Eine Abschreibung ist nicht bereits bei ersten Zweifeln nötig. Wiederholt verspätete oder ausbleibende Zinszahlungen können zwar erste Indizien sein, erzwingen jedoch noch keine Abschreibung. Hier besteht ein gewisser Ermessensspielraum.
Business Judgement Rule: Entscheide der zuständigen Organe sind steuerlich zu respektieren, wenn sie informiert, unabhängig und pflichtgemäss getroffen werden. Untätigkeit ist jedoch keine Option. Bei ersten Zweifeln an der Einbringlichkeit des Darlehens sind aktiv Informationen bei der Darlehensnehmerin einzuholen. Die Einschätzung ist schriftlich festzuhalten. So werden spätere Diskussionen mit Steuerbehörden darüber erspart, was der Darlehensgeber "hätte wissen müssen".
Dokumentation ist entscheidend: Verwaltungsratsprotokolle, Debitorendossiers, Korrespondenz und Bewertungsnotizen belegen, dass die Einschätzung im Entscheidungszeitpunkt – sei es für eine Abschreibung oder die Fortführung zu Buchwerten – pflichtgemäss erfolgt ist. Zusammen mit dem Massgeblichkeitsprinzip der Handelsrechnung und dem Ermessensspielraum bei der Bewertung von Verlustrisiken hat eine gut dokumentierte (steuerliche) Abschreibung regelmässig Bestand vor einer Prüfung der Steuerbehörden.
Gerne stehen wir bei Rückfragen zur Verfügung.
